高校是運用財政投入和自籌資金完成教學、科研任務，為社會培養合格人才的部門，高校績效審計是對高等院校管理活動的“經濟性”、資源使用的“效率性”、達到目標的“效果性”進行審計，也稱“三E”審計。

　　【摘要】 高校管理活動的“經濟性、效率性、效果性”是高校內部審計部門開展績效審計的核心內容，也是審計評價的難點。文章以無錫職業技術學院的國家示范性高等職業院校建設項目績效審計為例，對“三E”審計評價標準的選擇進行探討，為高等院校開展“三E”審計提供借鑒。

　　【關鍵詞】 績效審計; 評價標準; 三E; 示范院校

　　績效審計作為內部審計職能的新方向，各高校已經進行了實踐。由于各績效審計項目的審計范圍、目標和重點差異很大，所以“經濟性、效率性、效果性”在不同的審計項目里有不同的體現，審計人員必須根據審計項目的具體特點和具體目標，有針對性地選擇、制定審計評價標準，開展“三E”評價。

　　一、“三E”的定義、關系及評價標準

　　(一)“三E”的定義

　　根據《內部審計準則》，“經濟性”是指組織經營活動過程中獲得一定數量和質量的產品和服務及其他成果時所耗費的資源最少，主要關注的是資源投入和使用過程中成本節約的水平和程度及資源使用的合理性;“效率性”是指組織經營活動過程中投入資源與產出成果之間的對比關系，當一定量的資源“投入”獲得符合既定質量和數量的“產出”最大化時，或者確定一定數量、質量的“產出”最大化時，或者取得一定數量、質量的“產出”而“投入”的資源最小化都可以稱之為有效率;“效果性”是指組織從事經營活動時實際取得成果與預期取得成果之間的對比關系。“效果性”主要關注的是既定目標的實現程度及經營活動產生的影響。

　　(二)“三E”之間的關系

　　“經濟性”、“效率性”、“效果性”是高校績效審計三要素，這三個要素之間是辯證的，三者的地位并不是一樣的，審計人員不能孤立片面地分析其中一個要素。其中，“經濟性”為管理活動開展的前提，“效率性”關注管理活動的過程，“效果性”則是評價管理活動是否達到目的。　“三E”審計是采取以結果為導向的審計，關注管理活動開展的結果，確認項目或業務目標的實現程度及其影響。在這一模式下，內部審計人員對項目、業務的管理或運營結果進行分析、檢查和評價，關注取得了哪些結果，有關要求或目標是否達到，“經濟性”和“效率性”的最終目的都是要實現好的“效果性”，因此，審計人員在進行“三E”審計時，應當優先考慮“效果性”，以“效果性”為優先選擇條件進行審計評價。

　　(三)“三E”評價標準的選擇

　　1.“經濟性”評價標準的選擇

　　“經濟性”審計標價標準應具備適當性、先進性、動態性。評價標準可以是組織內部的，也可以是組織外部的;可以是本年的，也可以是以前年度的。在“經濟性”審計中，有的項目或業務可以選擇量化指標，有的則難以用量化指標進行評價。對于可以選擇定量指標評價的，可以選擇計劃、預算、定額、目標值、評價標準值等指標從多角度、多層級進行量化評價，使對項目或業務的經濟性評價更具證明力和說服力。對于只能采用定性指標的，可以選擇國家法律、法規、方針、政策和主管部門的有關規定進行評價，全方位評價項目或業務的經濟性。定量與定性評價標準的有機結合是確保審計質量的關鍵。

　　2.“效率性”評價標準的選擇

　　“效率性”評價標準選擇應當符合以下要求：第一，可獲得性，是指內部審計人員在現有的工作條件下能夠以合理成本取得該效率性評價標準;第二，先進性，是指該效率性評價標準在被評價領域中代表了較優秀的水平;第三，適用性，是指該效率性評價標準符合審計對象的特征要求，能夠恰當地對被審計單位的效率性進行評價;第四，關聯性，是指該效率性評價標準在各個歷史時期具有可比的特征;第五，可驗證性，是指效率性評價標準應當能夠為組織管理層獲取，以使組織管理層能夠對效率性審計進行評價。

　　3.“效果性”評價標準的選擇

　　“效果性”審計的評價標準是評估效果性的準繩，為內部審計人員執行效果性審計指明方向。第一，要確定效果性審計評價標準的適當性，主要強調這些標準必須反映組織所要求的目標或所預期的結果;第二，效果性評價標準還應當能區分項目產生的結果和其他因素引起的結果;第三，內部審計人員還應當考慮評價標準的充分性，即對項目、業務效果性提供綜合的度量，需要將若干標準組合起來評價，至于到底需要幾個評價標準，則應根據對項目目標的分析，與專家探討，對可比項目的研究，數據收集的可能性等確定，同時應考慮審計成本的限制;第四，應當充分考慮國家宏觀政策、經濟環境及組織內部條件等的變化對既定目標造成的不同影響，注意社會效果與經濟效果、長遠效果與短期效果的結合，選擇恰當的評價標準;第五，應當根據不同的審計對象及目標、選擇定性或定量的效果性評價標準，或將二者適當結合。

　　二、無錫職業技術學院示范性建設項目“三E”評價的開展

　　(一)無錫職業技術學院示范性建設項目概況

　　2006年無錫職業技術學院被列為教育部、財政部實施國家示范性高等職業院校建設計劃的28所高職學院首批立項建設單位之一，建設時間為3年。中央政府根據項目建設進度安排專項資金，以專業建設為核心，主要支持立項建設單位重點建設專業的教學實驗實訓條件的改善，兼顧專業帶頭人和骨干教師的培養、課程體系和教學內容改革等。地方政府對本單位安排配套資金進行重點支持，用于學院教學實訓基礎設施建設、師資隊伍、課程建設的需要。學院安排自籌資金，用于示范性項目配套建設。作為示范性建設項目監控的重要組成部分，無錫職業技術學院對此項目開展了“三E”審計。

　　(二)無錫職業技術學院示范性建設項目“三E”評價定位

　　示范性建設項目建設目的可以概括為：通過國家示范性建設計劃，使學院在辦學實力、教學質量、管理水平、辦學效益和輻射能力方面有較大提高，特別是在深化教育教學改革、創新人才培養模式、建設高水平兼結合專業團隊、提高社會服務能力和創建辦學特色等方面取得明顯進展。此項目的“三E”審計即對各類資金的投入、過程、產出、成果及影響所反映的項目運行成績和發展效果進行審計，因此，示范性項目績效評價的定位，首先在于考察項目的“效果性”，對比最終結果是否滿足了初始的目標;其次了解資金的投入、使用和管理狀況，分析“經濟性”和“效率性”;再次是運用最終的評價結果找出存在的問題，并分析產生的原因，提出建議,對示范性建設項目進行指導，促進管理。

　　(三)無錫職業技術示范性建設項目“三E”評價標準的選擇

　　根據上述評價定位，審計組以《國家示范性高等職業院校項目建設任務書》、《國家示范性高等職業院校項目建設方案》為依據，結合相關的一系列政策、規定、文件，建設過程中形成的數據、資料等，對于示范性建設項目的“經濟性”、“效率性”、“效果性”進行評價。

　　1.“經濟性”評價標準的選擇

　　示范性建設項目是否“經濟”主要由各類資金的投入和使用過程中各種資源的購置、維持和應用是否經濟，從事活動的方式是否代表對高等教育資源的最經濟、最合理的使用等方面進行評價，具體評價標準從項目論證、采購管理、資金管理等角度選擇。該項目選擇的主要標準見表1。

　　2.“效率性”評價標準的選擇

　　示范性建設項目的“效率性”，即根據已經產生的投入考核產出量，根據示范性建設項目建設的不同內容選擇不同的產出標準，并根據這些標準進行評價，這些標準必須是是由相關部門提供的或者可以從收集的資料中獲得，必須是相關的，即是由已發生的投入產出的，可以用來對比的，跟往年或者同優秀水平對比，該項目選擇的主要標準見表2。

　　3.“效果性”評價標準的選擇

　　示范性建設項目的“效果性”，即根據已經產生的結果與預期之間的對比，審計組根據示范性建設方案和計劃，列出各建設內容的建設目的(即預期達到的效果)，根據“效率性”考核的產出和建設目的來進行對比，考核是否達到預期“效果”，該項目選擇的主要標準見表3　三、示范項目績效審計的啟示

　　(一)績效考核必須覆蓋項目全過程

　　示范性建設項目是一個長期的過程，該項目的“三E”評價應該對建設的全過程進行關注，在項目的建設過程中，要選擇有代表性的時點進行“三E”評價，各個時點的“三E”評價由于建設過程的特點，表現得并不相同，審計人員應針對不同時點的情況，提出相關的改進管理的建議，促進項目目標的實現。無錫職業技術學院示范性建設項目在不同的建設階段，選擇了不同的時點進行了“三E”審計，各個時點的“三E”評價由于建設過程的特點，表現的并不相同。見圖2：

　　(二)績效審計評價標準的選擇必須關注項目的特殊性

　　目前我國還沒有圍繞“三E”形成一個較為系統的評價指標體系，有關“三E”的評價只是一個籠統的方向性的指導目標，具體目標會隨不同類型的管理活動而不同，因此，審計工作者必須站在信息使用者的角度，結合不同的審計項目，顧及各方面的訴求，選擇不同的審計標準開展“三E”審計，使“三E”審計在組織管理活動中的作用得到發揮。

　　無錫職業技術學院示范性建設項目通過“教學實驗實訓條件建設”、“師資隊伍建設”和“課程體系與教學內容改革”三個內容的建設，在教學、科研、人才培養方面的取得的成果效益具有“模糊性”、“長遠性”和“間接性”特點。“模糊性”體現在它的建設成果和效益難以全部進行量化;“長遠性”體現在它的建設成果往往要經過一段時間才能顯現;“間接性”體現在社會效益不能全部直接在高校范圍內反映出來，有相當部分是以潛在的、轉換的形式間接表現出來的，這使高校的示范建設績效審計評價指標的設置具有特殊的難度。在進行示范建設項目績效審計的實踐中,審計組根據以上特點，考慮了理論上的必要性和實際的可操作性，然而實踐中現有指標的片面性、短視性和局限性仍然很明晰，某些指標無法通過參照物的對比來體現項目建設的“經濟性”和“效率性”，必須用定性描述來彌補，這在一定程度上影響審計評價的客觀性和公正性。審計署已將“著力構建績效審計評價及方法體系”列入《2008-2012年發展規劃》，計劃于“2009年建立起中央部門預算執行績效評價體系，2010年建立起財政績效評價體系，2012年建立起符合我國發展實際的績效評價方法論體系。”這將為高校擴大績效審計范圍，提高績效審計成果的運用增添政策和理論依據。

　　【參考文獻】

　　[1] 王光遠，劉霞.關于《經濟性審計準則》的解析[J].中國內部審計，2008(11):22-27.

　　[2] 王光遠，劉霞.關于《效果性審計準則》的解析[J].中國內部審計，2008(12):20-25.

　　閱讀期刊：《審計理論與實踐》

　　審計專業刊物。側重于財政、財務、金融機構財務收支審計等方面的理論研究和審計實踐的探索，交流工作經驗，傳播審計信息。榮獲中文核心期刊(2000)、中文核心期刊(1996)、中文核心期刊(1992)